2021年10月，130多个国家同意对一些跨国公司（全球营业额超过7.5亿欧元）实施最低15%的公司税税率，这是经济合作与发展组织（以下简称为“经合组织”或“OECD”）开创性的数字经济征税框架两大支柱中的第二项。 我们在此总结了一些全球主要经济体关于第二支柱的实施进展。同时，我们也关注这些实施对于企业的影响，包括可能实施的时间表和可能导致实施延迟的因素。

支柱二规则是什么？

支柱二源于经合组织税基侵蚀和利润转移(BEPS)项目，旨在通过确保跨国公司适用最低有效公司税率(无论当地税率或税基如何，均为15%)来结束税率的“逐底竞争”。

经合组织于2021年底和2022年初发布了拟议的第二支柱示范规则和说明（Model Rules and commentary）。示范规则详细介绍了两项相互关联的征税措施，即收入纳入规则(IIR)和低税支付规则(UTPR)，税率低于15%的利润将被列为额外征税的目标。IIR对低税率外国子公司的最终母公司征收补足税。UTPR则通过不允许扣除或采取类似措施，以征收在IIR下不会被征收的税款。

除了这两条规则之外，签署支柱二的国家也可以选择实施优先于前述规则的国内最低税(DMT)规则，以确保任何原本流向海外的补足税都在产生利润的领土上征收。

OECD近期的发布：

• 安全港和处罚减免框架（于2022年12月发布）- 提供第二支柱实施最初几年企业可获得的过渡性减免的详细规定

• 行政指南（于2023年2月发布）- 旨在澄清示范规则中有争议的规定，并为受第二支柱影响的企业提供更大的税收确定性。

为了实施支柱二规则，每个国家将在其当地立法中制定相应的规则。尽管经合组织致力于制定一个积极的时间表（计划在2023年底之前进入实施初始阶段），但全球尚未就合适的时间表达成共识。

我们将主要司法管辖区的最新情况汇总如下:

澳大利亚

现任澳大利亚工党政府承诺将会实施第二支柱改革措施，以防止企业税率的“逐底竞争”，并保护企业税基。

去年10月，澳大利亚政府发布了一份公众征询文件，就这些措施的国内实施、降低合规成本的方法以及实施国内最低税（DMT）规则的可能性征求澳大利亚商界的反馈意见。

在5月9日发布的最新联邦预算中，政府确认将会实施支柱二的下列重要规则:

• 对大型跨国公司征收15%的全球最低税，收入纳入规则（IIR）将适用于2024年1月1日或之后开始的收入年度，低税支付规则（UTPR）将适用于2025年1月1日或之后开始的收入年度

• 15%的国内最低税（DMT）规则将适用于2024年1月1日或之后开始的收入年度

国内最低税规则（DMT）的出台并不令人意外，因为政府明确表示，该规则将使澳大利亚向任何国家的国内低税收入优先征收补足税。

符合经合组织示范规则的国内立法草案预计将在本年度推出。该立法草案将在最终颁布之前进一步征求公众意见，并将接受经合组织的审查，以确保其符合经合组织示范规则。

德国

作为欧盟成员国，德国有义务在今年年底之前将欧盟第二支柱指令纳入国家法律，并于2024年首次实施。此外，在经合组织的“安全港和处罚减免”规则和相应的欧盟指令决议发布三个月后，德国联邦财政部于2023年3月20日发布了一份关于实施欧盟指令中有关全球最低税规则的国内法规讨论草案，并将适用于2023年12月30日之后开始的第一个财政年度。

“低税支付规则”计划于2025年推出。讨论草案极其贴合经合组织示范规则以及相应的欧盟指令，并包括经合组织的（过渡性）安全港条例和简化规则。然而，该草案也包含了一些符合本国情况的具体化规定和修正，例如，在国外产生的补足税可归属于德国的情形下，如何适用国内最低税（DMT）规则。

此外，关于税收程序的国内规定也包括在讨论草案中，例如建立所谓的最低税收集团(第3条MinStG)，向联邦中央税务局提交电子版“最低税收报告”的义务(第67条MinStG)，税收申报和支付义务(第84条MinStG)以及税收协定的替代规则(第88条MinStG)。

在这份讨论草案中，许多程序方面的规则仍然待定，例如如何进行本国和境外税务审计的后续调整，或经合组织关于“税收确定性”的公开征求意见咨询文件中提出的“争端解决机制”的措施如何在本国实施。经合组织2022年12月20日关于所谓“处罚减免”的规则建议也未被采纳。相反，德国的讨论草案中只包括关于罚款的一般规定，这些规定将适用于故意或轻率的违反纳税义务的情况。如果不遵守条例，可能的制裁和罚款规定的确切严厉程度仍不清楚。

鉴于从明年起首次实施的时间窗口很短，而且还有许多悬而未决的问题，我们建议应密切关注进一步的立法进程。

新加坡

新加坡是“包容性框架”的签署国，因此有义务使国内税收法规与经合组织第二支柱保持一致；然而，新加坡会如何选择，这个问题仍然悬而未决。

新加坡目前大约有1800家公司是属于综合收入超过7.5亿欧元的跨国集团的一部分。尽管新加坡的总体企业所得税税率为17%，但一系列税收减免政策使得大多数跨国公司目前的税率低于15%。因此，第二支柱对新加坡的影响可能是巨大的。

税收优惠政策有助于新加坡吸引投资。但2015年进行的一项行业评估得出的结论是，最常见的税收激励措施并不会带来负面的税收结果。该国一直实行严格的基于实质的征税规则，其中许多此类规则将继续下去。但在第二支柱下，新加坡可能受制于另外一套公式化的基于实质的征税规则。这最终可能导致现有规则因为不得不遵循另一层规则而终结。

目前人们没有过多考虑到如果新加坡效仿英国，在实行经合组织措施的同时采用国内最低税（DMT）规则将会是什么结果。这些是类似于不考虑行为的受控外国企业（CFC）的税收规则，可能会彻底改变新加坡基于收入来源地的税收体系。

这个问题目前在一定程度上得到了反馈。2023年2月，新加坡政府表示打算实施全球反税基侵蚀（GloBE）规则，并引入国内最低税的相关规则，从2025年1月1日或之后开始的任何受影响公司的财政年度开始生效。然而，政府同时向纳税人保证，他们将持续关注世界各地的事态发展，如果此类规则在全球实施中出现延误，则会根据需要调整国内实施时间表。政府还将继续与企业保持沟通联络，并在任何新规则生效之前留有充分的时间向他们发出通知。

爱尔兰

爱尔兰的企业所得税税税率为12.5%，最初有人担心其全球最低所得税税率将会达到15%（或更高）。

尽管如此，爱尔兰的政策制定者普遍对支柱二的规则持欢迎的态度，因为它避免了更高税率的可能性。15%的税率仍然具有竞争力。

此外，对于全球营业额低于7.5亿欧元的集团，仍将保留现有的12.5%的税率。只有一小部分爱尔兰企业将落入第二支柱的适用范围。

与许多其他欧盟国家一样，爱尔兰的国内立法旨在遵循欧盟指令，有关拟议立法措辞的磋商阶段正在顺利进行。

顺应欧盟指令的要求，最终立法预计将在2023年12月31日之前签署成为法律。新规定将于2024年1月1日生效。

英国

2023年4月1日，英国企业所得税的税率已从19%上调至25%。因此，英国普遍欢迎引入全球最低税规则。

在OECD示范规则发布后不久，英国税务当局（HMRC）于2022年初就第二支柱的实施展开了磋商，最初设定了严格的时间表，并定于2023年4月1日开始实施。但根据在磋商过程中各方提出的意见，英国将拟议的收入纳入规则（IIR）的实施日期推迟至2023年12月31日。

英国于2022年7月发布了第二支柱立法草案。随后对其进行了修订，最终确定并作为2023年财政法案的一部分发布（2023年3月23日发布）。该法案目前正在通过议会审议程序，以便获得皇家同意和颁布。

该法案预计将在英国夏季议会休会之前，于2023年6月或7月颁布。作为最终立法的一部分，法案介绍了与收入纳税规则（IIR）并列的国内最低税（DMT）规则的细节，两个规则都将在2023年12月31日及之后的会计期间生效。英国预计将从2024年12月31日起实施低税支付规则（UTPR）。

  美国

第二支柱在美国的实施仍处于停滞状态，因为最近颁布的税收调节法案《通货膨胀削减法案》(Inflation Reduction Act)中，并未包括对当前美国全球最低税规定-全球无形低税收入税收政策（GILTI）的修改方案。

虽然《通货膨胀削减法案》确实包括对某些大公司的财务报表收入按照新的15%最低税率征税，但这似乎不是经合组织规则下的符合规定的国内最低补足税（QDMTT）。此前关于修改GILTI的提议并未包括在《通货膨胀削减法案》的 最终文本中，因此现在看来不太可能在今年颁布实施。

一些立法者希望通过修改相关税收政策使美国的征税机制与支柱二保持一致。这些修改提议包括修改GILTI以适用于每个国家，并将GILTI的有效税率提高到15.8%，但这些修改提议并未包括在《通货膨胀削减法案》的最终文本中，因此现在看来不太可能在今年颁布实施。

目前美国众议院由共和党控制，在没有重大改变的情况下不太可能支持国际税收改革（即GILTI相应的修正案）。因此，在短期内制定国际税收立法的可能性并不清晰，甚至可能是困难的。不过，即将到来的第二支柱实施的最后期限有可能会推动事态的发展。但更有可能的是，重大的税收立法行动将不得不等到2024年美国大选周期之后。

选举的结果可能会使得美国关于第二支柱立法的前景发生变化。与此同时，对美国跨国公司双重征税和美国税收流失的政治影响可能会给美国立法者带来巨大的压力，从而迫使他们在美国实施改革。

受控外国企业税收制度（CFC）之于美国全球无形低税收入税收政策（GILTI）

2023年2月经合组织发布的行政指南，对受控外国企业（CFC）税收体系下产生的税收分配问题进行了详细说明。关于受控外国企业制度的相关指引似乎是专门为解决美国GILTI制度的相关问题而设计的。

该指南特别将美国GILTI制度作为受控外国企业税收制度的一个示例，并说明GILTI是GloBE规则下可接受的CFC税收制度。指南所提供的示例中包括GILTI的通用规定。 然而，GILTI和CFC税收政策仅适用于2025年12月31日或之前开始的财政年度。此类制度将针对2027年6月30日之后结束的财政年度进行重新评估。

致同观察：尽管GILTI目前的有效税率低于15%，而且它并不是按不同国家来应用的，但经合组织的行政指南在两年过渡期内基本上将GILTI视同为IIR规则的实施。该指南提供了在不同司法管辖区的CFC制度之间如何分配GILTI的详细规则。为了使得GILTI制度下确定的CFC混合税从组成实体的所有者可以最终分配给单个实体，经合组织明确了可分配的CFC混合税指的是组成实体所有者在CFC混合税制（例如GILTI税制）下产生的纳税义务金额。

展望未来

在过去的6到9个月中，许多地区在支柱二的实施方面取得了重大进展。现在有许多国家或地区坚定地承诺在2023年底之前实施收入纳税入规则（并在某些情况下实施DMT）。在还有不到8个月的时间里，这些国家或地区的企业利用这段时间为这些规则的实施做好充分的准备是很重要的。随着越来越多的国家推动本国实施立法，密切关注全球立法发展及其潜在影响也十分重要。

如果您想更详细地讨论有关支柱二的问题以及它将如何影响您的业务，请联系我们当地的税务专家详谈。