2003年以来,致同会计师事务所即开始对沪深两市全部上市公司公告的年度财务报告进行分析,以借鉴准则应用的实务做法,提高会计准则实施的一致性及会计信息的可比性。致同会计师事务所的年报分析包括上市公司年报总体披露情况、A+H股上市公司执行新收入准则和新金融工具准则年报分析、商誉减值准备、会计政策变更、会计估计变更、会计差错更正等专题,以及非标财务报表审计报告、非标内部控制审计报告的统计分析。从本期开始我们将陆续推出A+H股上市公司2018年度年报分析系列专题。

2017年,财政部发布修订后的《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》等4项新金融工具准则及《企业会计准则第14号—收入》(以下简称新收入准则,与新金融工具准则合称“新准则”),规定境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业自2018年1月1日起执行新准则。截至2018年12月31日,沪深证券交易所共有A+H股上市公司113家,涉及制造业、金融业、交通运输、仓储和邮政业、采矿业、建筑业、电力、热力、燃气及水生产和供应业、房地产业、批发和零售业等多个行业。

本期主要摘录了部分A+H股上市公司2018年度执行新收入准则关于质量保证条款会计处理的典型示例。

一、 准则规定与指引

新收入准则规定对于附有质量保证条款的销售,企业应当评估该质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务。企业提供额外服务的,应当作为单项履约义务;否则,质量保证责任应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》规定进行会计处理。在评估质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务时,企业应当考虑该质量保证是否为法定要求、质量保证期限以及企业承诺履行任务的性质等因素。客户能够选择单独购买质量保证的,该质量保证构成单项履约义务。

企业应当对其所提供的质量保证的性质进行分析,对于客户能够选择单独购买质量保证的,表明该质量保证构成单项履约义务;对于客户虽然不能选择单独购买质量保证,但是,如果该质量保证在向客户保证所销售的商品符合既定标准之外提供了一项单独服务的,也应当作为单项履约义务。企业在评估一项质量保证是否在向客户保证所销售的商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务时,应当考虑的因素包括:
  1. 该质量保证是否为法定要求。当法律要求企业提供质量保证时,该法律规定通常表明企业承诺提供的质量保证不是单项履约义务,这是因为,这些法律规定通常是为了保护客户,以免其购买瑕疵或缺陷商品,而并非为客户提供一项单独的服务。
  2. 质量保证期限。企业提供质量保证的期限越长,越有可能表明企业向客户提供了保证商品符合既定标准之外的服务。因此,企业承诺提供的质量保证越有可能构成单项履约义务。
  3. 企业承诺履行任务的性质。如果企业必须履行某些特定的任务以保证所销售的商品符合既定标准(例如,企业负责运输被客户退回的瑕疵商品),则这些特定的任务可能不构成单项履约义务。

企业提供的质量保证同时包含保证类质量保证和服务类质量保证的,应当分别对其进行会计处理;无法合理区分的,应当将这两类质量保证一起作为单项履约义务按照本准则进行会计处理。

从执行新收入准则的企业披露来看,法定的质量保证比较常见。

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